NTFR 2026/403 – Geen vergrijpboete bij naheffingsaanslag OB die berust op weigering nultarief wegens fraude
Alle pagina's gelinkt aan
Hoge Raad, 20 februari 2026, 23/00082, ECLI:NL:2026:279
Samenvatting
Belanghebbende handelt in tweedehandsauto’s. Onder uitreiking van facturen op naam van in Roemenië en Hongarije gevestigde afnemers heeft belanghebbende diverse auto’s verkocht. Ook op de afhaalverklaringen zijn deze landen vermeld als plaats van bestemming. Naar aanleiding van een boekenonderzoek heeft de inspecteur het nultarief voor intracommunautaire leveringen geweigerd wegens fraude. Belanghebbende had namelijk niet de werkelijke bestemming van de auto’s (Berlijn) op de documenten vermeld. In verband daarmee zijn aan belanghebbende naheffingsaanslagen OB met vergrijpboetes opgelegd. Hof Arnhem-Leeuwarden (NTFR 2023/238) heeft de naheffingsaanslagen en vergrijpboetes in stand gelaten. De Hoge Raad vernietigt de vergrijpboetes. Op grond van art. 67f AWR kan een vergrijpboete worden opgelegd als het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat in Nederland te weinig omzetbelasting is betaald. Volgens de inspecteur was de opzet van belanghebbende echter niet gericht op het ontgaan van omzetbelasting in Nederland, maar op het ontgaan van btw in een andere lidstaat. Gelet op dit verwijt is niet voldaan aan het vereiste van opzet. Ook oordeelt de Hoge Raad dat niet aan het vereiste van grove schuld is voldaan. Daarmee komt de Hoge Raad terug van zijn eerdere rechtspraak dat het beboetbaar feit van art. 67f AWR zich kan voordoen als een naheffingsaanslag OB louter berust op het wegens fraude ontnemen van het recht op toepassing van het nultarief. De nageheven omzetbelasting was immers niet op grond van Wet OB 1968 eerder verschuldigd geworden en hoeft dus volgens deze wet niet op aangifte te worden betaald, ook niet als gevolg van de deelname aan de frauduleuze structuur.
Wegens overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure zouden de boetes moeten worden verminderd. Nu de Hoge Raad de boetes heeft vernietigd, kent hij een schadevergoeding toe.
(Volgt gegrondverklaring en vernietiging van de boetes.)
NOOT mr. S.A.M. Verweij
Met dit baanbrekende arrest schept de Hoge Raad meer duidelijkheid over de invulling van het boetebestanddeel opzet bijeen correctie van het nultarief wegens (betrokkenheid bij) fraude (art. 67f AWR). Voorheen was de gedachte dat een naheffingsaanslag impliceert dat de ingediende btw-aangifte ten tijde van het indienen onjuist was en dat er dus te weinig omzetbelasting was betaald. Ook de Hoge Raad leek daar in een vergelijkbare zaak uit 2024 zo over te denken (HR 6september 2024, ECLI:NL:HR:2024:1135, NTFR 2024/1522, met noot van Okhuizen). Met dit arrest komt de Hoge Raad terug op die opvatting.
Betaling belasting op aangifte in Nederland
Ten eerste oordeelde de Hoge Raad dat het opzet uit art. 67f AWR ziet op het niet betalen van belastingen die
in Nederland op aangifte moeten worden voldaan. Iets wat de inspecteur niet overtuigend had aangetoond. Het opzet was volgens de inspecteur gericht op het ontgaan van btw in een andere lidstaat.
Geen art. 67f AWR bij naheffingsaanslag uitsluitend vanwege (betrokkenheid bij) fraude
Interessanter vind ik het oordeel van de Hoge Raad dat een art. 67f AWR-boete niet kan worden opgelegd in de gevallen waarin vaststaat dat de belastingplichtige aan alle materiële voorwaarden voor toepassing van het nultarief heeft voldaan en de naheffingsaanslag louter berust op het ontnemen van het nultarief wegens (betrokkenheid) bij fraude.
Volgens rechtspraak van het HvJ mogen nationale autoriteiten en rechterlijke instanties een btw-recht, zoals toepassing van het nultarief, weigeren of ontzeggen, wanneer op basis van objectieve gegevens vaststaat dat aanspraak op dit recht wordt gemaakt door (betrokkenheid bij) fraude of misbruik, zelfs als aan de materiële voorwaarden voor het btw-recht is voldaan (HvJ EU 11 januari 2024, zaak C-537/22 (Global Ink Trade), NTFR 2024/656, met noot van Bijl, punt 35 en aldaar aangehaalde rechtspraak). In het Italmoda-arrest was de Hoge Raad (HR 18 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:442, NTFR 2016/962, met noot van Sanders jr.) daar duidelijk over: ‘2.2. (…) ook indien de nationale wet niet voorziet in bepalingen van die strekking (…)’ Volgens de Hoge Raad ziet het voorgaande uitsluitend op gevolgen voor de heffing en heeft zo’n naheffingsaanslag met een ruime, richtconforme uitleg van art. 20 AWR een wettelijke grondslag. De rechtspraak van het HvJ werpt volgens de Hoge Raad echter geen licht op de uitleg en toepassing van de nationale boetebepalingen zoals art.67f AWR. Zo’n ruime uitleg van de boetebepaling zou een schending van het legaliteitsbeginsel opleveren, omdat een sanctiebepaling voldoende duidelijk, bepaald en kenbaar moet zijn.
In het scenario waarin de naheffingsaanslag louter berust op de buitenwettelijke bevoegdheid van de inspecteur het rechtop toepassing van het nultarief wegens (betrokkenheid bij) fraude te ontnemen, is de omzetbelasting, zoals ik de Hoge Raad begrijp, op grond van de Wet OB 1968 niet eerder verschuldigd geworden dan na het opleggen van de naheffingsaanslag en hoefde deze niet eerder op aangifte te worden betaald. Dat wordt volgens de Hoge Raad niet anders als de inspecteur de relevante fraude-elementen op een later moment aannemelijk maakt. De btw-ondernemer moet dus wel omzetbelasting betalen, maar dat maakt niet dat hij die omzetbelasting op de uiterlijke betaaldatum van de omzetbelasting ook al verschuldigd was.
In die zin verschilt deze situatie wezenlijk van de gebruikelijke, waarin een naheffingsaanslag wordt opgelegd omdat een btw-ondernemer de Wet OB 1968 niet goed heeft toegepast, wat een onjuiste aangifte en daarmee het betalen van te weinig btw oplevert.
Relevantie beoordelen materiële voorwaarden
De Hoge Raad benadrukt dat het alleen gaat om fraudesituaties waarin aan alle materiële voorwaarden is voldaan. Raakt de fraude aan een van die materiële voorwaarden (bijvoorbeeld: de auto’s zijn uiteindelijk in Nederland gebleven of de auto’s zijn feitelijk geleverd aan een ander dan de btw-ondernemer op de factuur), dan mocht de btw-ondernemer het nultarief niet toepassen. Doet hij dat wel, dan is de aangifte onjuist en betaalt hij dus te weinig omzetbelasting, waardoor mij een vergrijpboete ex art. 67f AWR wel mogelijk lijkt. Ik benadruk dat de btw-ondernemer dat dan wel wist of had moeten weten.
Ook geen vergrijpboete bij weigeren aftrek voorbelasting
De redactie van Vakstudie Nieuws wierp in V-N 2026/10.22 terecht de vraag op of het oordeel van de Hoge Raad ten aanzien van art. 67f AWR ook opgaat als de inspecteur het recht op aft rek van voorbelasting weigert op grond van het Italmoda-arrest (in plaats van de weigering van het nultarief zoals in de onderhavige zaak). Er is veel voor te zeggen die vraag positief te beantwoorden, mits de belastingplichtige dus, zoals hiervoor betoogd, aan alle materiële voorwaarden heeft voldaan. Op grond van de Wet OB 1968 bestaat het recht op aft rek van voorbelasting reeds als een belastingplichtige aan de materiële voorwaarden voldoet, en dan mag een belastingplichtige die voorbelasting terugvragen. Het recht op vooraftrek wordt vervolgens, analoog aan de situatie in het onderhavige arrest, pas op een later moment – en vanuit nationale context bezien buitenwettelijk – ontnomen wegens misbruik of fraude, waardoor de belastingplichtige ten tijde van het moeten betalen van de belasting, de vooraftrek nog mocht claimen en daardoor niet te veel heeft teruggevraagd.
Sneller strafrechtelijke vervolging?
Een vergrijpboete is in de gegeven situatie dus niet mogelijk. De Hoge Raad noemt deze situatie een geval waarin de belastingplichtige ‘het functioneren van het gemeenschappelijk btw-stelsel in gevaar (heeft ) gebracht’. Op grond van de Wet OB 1968 was zijn eigen btw-aangifte en daarmee het niet voldoen van omzetbelasting niet onjuist. Een ondernemer ineen andere lidstaat had immers omzetbelasting ontdoken. De Nederlandse boetebepalingen kennen (nog) geenboetebepaling die ziet op betrokkenheid van een Nederlandse ondernemer bij het niet-betalen van omzetbelasting dooreen ondernemer in een andere lidstaat van de Unie. Ligt het dan voor de hand dat de Belastingdienst en het Openbaar Ministerie bij de afdoening van dit soort zaken sneller uitwijken naar het strafrecht?
Ik waag te betwijfelen of art. 69 lid 2 AWR soelaas biedt als aan alle materiële voorwaarden is voldaan. Dat artikel sluit aan bij het opzettelijk onjuist doen van btw-aangifte, in plaats van het niet betalen daarvan. Maar maakt dit verschil? Aan de ene kant kan worden betoogd dat een belastingplichtige die weet dat hijzelf of een andere ondernemer in de keten fraudeert, geen aanspraak kan maken op een btw-recht, waardoor de aangifte onjuist is als hij dat wel doet. Het ligt met dit arrest van de Hoge Raad en wat ik over het tijdstip van het verschuldigd worden van de omzetbelasting heb opgemerkt, meer voor de hand dat de btw-aangifte ten tijde van het doen van aangifte juist is. Nu art. 67f AWR en mogelijk art. 69 lid 2 AWR geen uitkomst bieden, ligt het voor de hand dat het Openbaar Ministerie vaker een beroep gaat doen op de commune delicten, zoals valsheid in geschrifte en/of deelneming aan een criminele organisatie met het oogmerk om (ook) in het buitenlandbelastingfraude te plegen. Die commune feiten worden tegenwoordig ook vaak in stelling gebracht bij de vervolging van btw-fraude.
Stuur een reactie naar de auteur