De accountant als overtreder

  

De accountant als overtreder

Auteur(s): M.F.T. Rijksen

Bekijk PDF



22 www.accountancynieuws.nl29 Maart 2013 nr 6 Accountancynieuws
Accountants kunnen beboet worden voor fiscale fouten in hun werkzaamheden ten behoeve van hun cliënt. De grens tussen medeplegen en medeplichtigheid is niet hel-der. Dat betekent dat accountants – en in het algemeen iedereen die beroepshalve fis-
caal advies geeft – extra alert moeten zijn.
An belastingrecht
hulpzaam en geen initiator van de strafba-re daad. Dit onderscheid in de mate van initiatief kan een belangrijk strijdpunt zijn
in procedures over de overtreding.
Uit literatuur en jurisprudentie blijkt dat er bij fiscale delicten geen duidelijke scheidslijn bestaat tussen medeplegen en medeplichtigheid.1 Bij medeplegen komt het vooral aan op het vereiste van samen-werken. In het fiscale recht is bij daadwer-kelijke bemoeienis met het invullen en in-dienen van de aangifte aan dit vereiste voldaan. Het is duidelijk dat een adviseur als medepleger beboet kan worden als hij met medeweten van de belastingplichtige een onjuiste aangifte heeft opgesteld. In het arrest van de Hoge Raad had de advi-seur wel samengewerkt met de pleger van het delict, maar niet daadwerkelijk zelf de onjuiste aangifte opgesteld of ingediend. Belastingplichtige had van zijn adviseur een advies gekregen waardoor hij minder belasting hoefde af te dragen. De adviseur werd als medepleger veroordeeld, omdat hij het advies doorzond aan degene die aangifte deed, terwijl hij toen al wist dat het advies onvoldoende was opgevolgd.2
Passief medeplegen
Als de accountant zich in de nabijheid van zijn cliënt bevindt tijdens het onderzoek, leidt dit niet zonder meer tot medeplegen. De Hoge Raad heeft de ondergrens van het medeplegen in het ‘Sportkantine-arrest’3 geformuleerd: de loutere aanwe-zigheid op de plaats delict leidt niet tot de gevolgtrekking dat er sprake is van mede-plegen, mits er geen uitvoeringshandelin-gen worden verricht. De Hoge Raad noemt als voorbeeld van een uitvoerings-handeling het op de uitkijk staan. In de fiscaliteit zijn denkbare uitvoeringshande-lingen bijvoorbeeld als de accountant do-cumenten uit het zicht van de inspecteur houdt. Of als de accountant vooruitlopend op een komend boekenonderzoek alvast documenten in bewaring neemt, waar-door de cliënt de gevorderde documenten
niet meer ter inzage kan verstrekken.
O
p dit moment is er een discussie in de literatuur over het risico op fiscale be-
boetbaarheid van de adviseur en de ac-countant, de zogenaamde ‘medepleger-boete’. Sinds de inwerkingtreding van de Vierde tranche Awb op 1 juli 2009 is het immers mogelijk naast de cliënt ook de accountant rechtstreeks te beboeten voor gemaakte fouten. Aanleiding voor de dis-cussie is het arrest van de Hoge Raad op
6 maart 2012 in de strafzaak tegen de advi-seur van de welbekende voetbaltrainer. Deze veroordeling riep de vraag op welke boeterechtelijke risico’s er nu daadwerke-lijk voor de adviseur bestaan.
Er zijn (nog) geen zaken bekend waar de accountant of adviseur als medepleger fis-caal is beboet. Het opleggen van een be-stuurlijke boete aan een accountant is al-leen mogelijk voor aangiften die zien op de periode na 1 juli 2009. Omdat correc-ties veelal voortvloeien uit boekenonder-zoeken en die boekenonderzoeken vaak een langere tijd na afloop van het tijdvak worden uitgevoerd, is het misschien niet vreemd dat de accountant en adviseur nog niet zijn beboet.
De staatssecretaris heeft onlangs besloten veel extra middelen en mankracht in te zetten voor fraudebestrijding. Het blijft daarom van belang dat de accountant be-kend is met de risico’s die hij kan lopen en met de mogelijke verweren die tegen de beboeting van hem als medepleger kun-nen worden gevoerd.
Het onderscheid tussen medeplegen en medeplichtigheid is van groot belang. In geval van medeplegen kan een boete tot 300% worden opgelegd, terwijl medeplich-tigheid leidt tot verval van een boete. Uit de met name strafrechtelijke rechtspraak en
literatuur blijkt dat het bepalen van de
scheidslijn tussen medeplegen en mede-plichtigheid niet eenvoudig is. Hierin zal ik ter opfrissing de leerstukken medeplegen en medeplichtigheid aanhalen. Ik sluit af met een aantal belangrijke aandachtspun-ten voor de accountancy in verband met de kwalificatie als medepleger.
Medeplegen (art. 47 Sr)
Een medepleger is vergaand betrokken bij het strafbare feit. Er is sprake van een nau-we en bewuste samenwerking tussen pleger en medepleger. Uit die nauwe en bewuste samenwerking wordt afgeleid dat er dubbel opzet aanwezig is. Het opzet is zowel ge-richt op de samenwerking als op het delict. Voorwaardelijk opzet - inhoudende het wil-lens en wetens aanvaarden van de aanmer-kelijke kans dat een bepaald gevolg intreedt - is al voldoende om aan het opzetvereiste te voldoen. Zelf daadwerkelijk de aangifte (foutief) doen is niet vereist: als duidelijk is dat de adviseur in een voorfase een belang-rijke rol heeft gespeeld, kan al tot medeple-gen worden gekomen.
Medeplichtigheid (art. 46 Sr) Medeplichtigheid is een minder ernstige deelnemingsfiguur dan het medeplegen. Medeplichtigheid omvat hulp tijdens of voorafgaand aan het delict, of het gemak-kelijk maken van het plegen van de straf-rechtelijke gedraging. De bijdrage van de medeplichtige hoeft niet noodzakelijk ge-weest te zijn voor het slagen van het de-lict, maar het moet wel enige effectiviteit hebben gehad.
Medeplegen vs. medeplichtigheid Het verschil tussen medeplegen en mede-plichtigheid schuilt (veelal) in het initia-tief tot het plegen van het strafbare feit. De medepleger wordt gelijkgesteld aan de pleger en neemt mede het initiatief. De
medeplichtige daarentegen is slechts be-
De accountant als overtreder? Marloes Rijksen

Accountancynieuws 29 Maart 2013 nr 6www.accountancynieuws.nl 23


belastingrecht An
Non-distantie
Een erg vergaande vorm waarin ook spra-ke kan zijn van medeplegen is in het geval van niet of onvoldoende distantie. Hierbij kan worden gedacht aan het overvallen raken door de absolute onjuiste stelling-name van een cliënt. Belangrijk is de mate waarin de accountant zich dan dis-tantieert. Indien hij zich niet voldoende distantieert, kan de accountant bewust de aanmerkelijke kans aanvaarden dat zijn cliënt naar die onjuistheid handelt en kan de accountant mogelijk als medepleger worden veroordeeld. Hier is de scheids-lijn met medeplichtigheid erg onduide-lijk. Als de adviseur slechts behulpzaam is geweest bij de overtreding of daartoe slechts gelegenheid, middelen of inlich-tingen heeft verschaft, kan hooguit spra-ke zijn van medeplichtigheid en kan aan
hem dus geen boete worden opgelegd.
Bewijslast
Voor de kwalificatie als medepleger is een gezamenlijke uitvoering niet vereist. Ook het louter verrichten van enkele uitvoe-ringshandelingen voorafgaand aan het delict kan dus medeplegen opleveren. De inspecteur moet echter wel kunnen vol-doen aan zijn bewijslast dat er sprake is van een bewuste en nauwe samenwer-king. In dat kader zal hij geïnteresseerd zijn in de correspondentie tussen de advi-seur en de belastingplichtige. Daaruit kan immers bij uitstek worden afgeleid of sprake is geweest van een bewuste en nau-we samenwerking.
Uit het ‘Oplichtings-arrest’4 van de Hoge Raad blijkt dat als het ontbreken van op-zet van de hoofddader, de cliënt, vaststaat, dit aan een veroordeling wegens medeple-gen in de weg staat. In een boetezaak te-
gen een accountant kan het verweer dat
van opzet bij de belastingplichtige geen sprake is dus relevant zijn. Een onwetende of slecht begrijpende cliënt kan dan een voordeel zijn. Het nadrukkelijk wijzen op het feit dat de cliënt is gewezen op risico’s kan in dit kader een buitengewone strate-gie zijn.
Al met al hangt het dus zeer sterk van de feiten en omstandigheden af of een be-paalde gedraging medeplegen kan opleve-ren en hierdoor fiscaal beboetbaar is. Voor accountants en adviseurs maakt dit het er niet duidelijker op. Van belang is dat er ‘awareness’ heerst bij accountants en ad-viseurs van de reële kans op beboeting. De accountant moet op zijn hoede zijn. De vraag is of dit erg is. Het streven moet im-mers zijn om scherpe en mogelijk gedurf-de adviezen te geven die toch binnen de regelgeving blijven, want die kunnen bij-dragen aan de ontwikkeling van het fisca-le systeem en mogelijk onvermoede legale mogelijkheden blootleggen. Het is be-langrijk dat er een ‘level playing field’ be-staat tussen de belastingplichtige en de inspecteur. Te allen tijde moet worden vermeden dat een inspecteur druk kan uit-oefenen om iets gedaan te krijgen door te suggereren (ook) de accountant of advi-seur te beboeten. An
1. Zie onder andere: Hoge Raad 6 maart 2012,
LJN BQ8596; Hof Leeuwarden 4 april 1957, NJ
1957/628, Rechtbank ’s-Gravenhage 15 de-
cember 2006 LJN AZ4561; Rechtbank Breda 4
april 2009, LJN BH5435.
2. Hoge Raad 6 maart 2012, LJN BQ8596.
3. HR 19 oktober 1993, NJ 1994, 50 (Sportkantine).
4. HR 6 december 2005, LJN AU2246.
Marloes Rijksen, Jaeger Advocaten-belasting-
kundigen te Amsterdam.



Weteringschans 237
1017 XH Amsterdam

T 020 - 676 04 81
F 020 - 676 04 82
E info@jaeger.nl

neem contact op