Het verdedigingsbeginsel

  

Het verdedigingsbeginsel

Datum: 01-06-2012
Auteur(s): M.H.W.N. Lammers

Bekijk PDF





Hetverdedigingsbeginsel
MaandbladBelastingBeschouwingen2012/06
Belastingjaar/tijdvak Trefwoorden
Wetsartikelen
Auteur
verdedigingsbeginsel, hoorrecht, Handvest van de grondrechten
Awb-art. 4:7 Awb-art. 4:8 Awb-art. 4:12 Awb-art. 7:2
Mr. M.H.W.N. Lammers
De afgelopenjarenstaatde rechtsbescherming vanbelastingplichtigensteeds meer op de fiscale agenda.Eenvoorbeeld hiervanis de per 1 juli 2011 ingevoerde Wetrechtsbescherming belastingplichtigenbijcontrolehandelingen.Maar ook op andere vlakkenwint de belastingplichtige terrein,zoals bijvoorbeeld de bescherming vande belangenvanzijnverdediging.Inhetarrestvan18 december 2008 (Sopropé) heefthetHofvanJustitie geoordeeld datde eerbiediging vande rechtenvande verdediging eenalgemeenbeginsel vangemeenschapsrechtvormtdatvantoepassing is wanneer de administratie voornemens is eenbezwarend besluittenopzichte van eenbepaalde persoonvastte stellen.Ditbeginselvereist,aldus hetHofvanJustitie,datdeze bepaalde persoonde gelegenheid krijgtzijnstandpuntover de elementenwaarop de administratie haar besluitwilbaserenkenbaar te maken.Inditartikelwordt ingegaanop dithoorrechtals onderdeelvanhetbeginselvande eerbiediging vande rechtenvande verdediging.
1 Inleiding
De afgelopenjarenstaatde rechtsbescherming vanbelastingplichtigensteeds meer op de fiscale agenda.Per 1 juli 2011 is de Wet
rechtsbescherming belastingplichtigenbijcontrolehandelingeningevoerd.Hiermee krijgteenbelastingplichtige de mogelijkheid een informatieverzoek vande inspecteur te latentoetsendoor de rechter.Daartoe dientde inspecteur eeninformatiebeschikking uitte vaardigen.Maar ook op andere vlakkenwintde belastingplichtige terrein,zoals bijvoorbeeld de bescherming vande belangenvanzijn verdediging.
Hetverdedigingsbeginselkaninverschillende deelaspectenwordenonderverdeeld,te weten[1]: • hetrechtom heteigenstandpuntkenbaar te maken;
• hetrechtop inzage inde stukken;
• hetrechtop geheimhouding vanzakengeheimenenandere vertrouwelijke stukken; • hetrechtop voldoende voorbereiding vande verdediging;
• hetrechtop bijstand enlegalprivilege;
• hetrechtom zichzelfniette incrimineren.
Over hetdeelaspect‘hetrechtom heteigenstandpuntkenbaar te maken’ heefthetHofvanJustitie voor de Europese Unie (hierna:Hof vanJustitie) op 18 december 2008 eenbelangrijk arrest[2]gewezen.HetHofvanJustitie overwoog:
‘36.De eerbiediging vande rechtenvande verdediging vormteenalgemeenbeginselvangemeenschapsrechtdatvantoepassing is wanneer de administratie voornemens is eenbezwarend besluittenopzichte vaneenbepaalde persoonvastte stellen. 37.Ditbeginselvereistdatde adressatenvanbesluitendie hunbelangenaanmerkelijk raken,instaatwordengesteld naar behorenhun standpuntkenbaar te makenover de elementenwaarop de administratie haar besluitwilbaseren.Zijdienendaartoe over een toereikende termijnte beschikken(zie metname reeds aangehaalde arrestenCommissie/Lisrestale.a.,punt21,en Mediocurso/Commissie,punt36).’
Inditartikelwordtingegaanop hethoorrechtals onderdeelvanhetbeginselvande eerbiediging vande rechtenvande verdediging.
2 HethoorrechtindeAwb
Hethoorrechtvaneenbelastingplichtige is eenfundamenteelrechtsbeginsel.Hethorenvande belastingplichtige kanop verschillende
momentenineenprocedure plaatsvinden.De verplichting tothethorenvande belastingplichtige is inde bezwaarfase vastgelegd in art.7:2 Awb.Tijdens dithorenkande belastingplichtige zijnbezwarenmondeling kenbaar makenaanhetbestuursorgaan.Echter,indat gevalheefthetbestuursorgaanaleenvoor de belastingplichtige nadelig enbezwarend besluitgenomen.
Hethorenkanook plaatsvindenvoorafgaand aanhetvaststellenvanhetbezwarende besluit.Daartoe biedenart.4:7 en4:8 Awb het bestuursorgaande mogelijkheid.Indie gevallengeefthetbestuursorgaande burger de gelegenheid om zijnzienswijze op hette nemen besluitnaar vorente brengen.Voor financiële beschikkingenis hierop echter inart.4:12 Awb eenuitzondering gemaakt.Als tegende beschikking waarinhetfinanciële besluitis vastgelegd bezwaar ofadministratiefberoep kanwordeningesteld,kanhetbestuursorgaan hethorenvande burger achterwege laten.
Uitart.4:12 Awb zouderhalve afgeleid kunnenwordendatde inspecteur bijhetvaststellenvaneenaanslag afkanzienvanhethoren vande belastingplichtige.Deze conclusie geldtechter nietzonder meer.Inart.10 BesluitFiscaalBestuursrechtis bepaald datuit art.4:12 Awb weliswaar voortvloeitdatde inspecteur kanafzienvanhethorenvande belastingplichtige voorafgaand aanhetvaststellen vande aanslag,maar datde inspecteur hetbeleid voertom bijcorrecties vanaangiftenzo veelmogelijk voorafcontactop te nemenmet de belastingplichtige.
3 HethoorrechtinhetEuropeserecht
Dathethorenvande belastingplichtige voorafgaand aanhetvaststellenvaneenbezwarend besluit,zoals eenaanslag,vanbelang is,is
ook door hetHofvanJustitie geoordeeld.Inhetarrestvan18 december 2008[3](Sopropé) oordeelde hetHofvanJustitie ineen douanezaak datde eerbiediging vande rechtenvande verdediging eenalgemeenbeginselvangemeenschapsrechtvormtdatvan

toepassing is wanneer de administratie voornemens is eenbezwarend besluittenopzichte vaneenbepaalde persoonvastte stellen. Ditarrestheeftdus totgevolg datadressantenvanbesluitendie hunbelangenaanmerkelijk rakeninstaatmoetenwordengesteld naar behorenhunstandpuntkenbaar te makenover de elementenwaarop de administratie haar besluitwilbaseren.Dit verdedigingsbeginselgeldtvoor alle besluitenvanbestuursorganendie onder de werkingssfeer vanhetgemeenschapsrechtvallen. Ditrechtop eerbiediging vande rechtenvande verdediging is ook inhetHandvestvande Grondrechtenvande Europese Unie[4] (hierna:hetHandvest) vastgelegd.Art.41 bepaaltdateenieder hetrechtheeftdatzijnzakenonpartijdig,billijk enbinneneenredelijke termijndoor de instellingenenorganenvande Unie wordenbehandeld.Hettweede lid werktditrechtnader uit,indie zindatditrecht onder andere behelsthetrechtom te wordengehoord voordatjegens hem eenvoor hem nadelige individuele maatregelwordt genomen.Inart.48,lid 2,Handvestis ook hetstrafrechtelijke verdedigingsbeginselvastgelegd.Inart.51 Handvestis tenslotte bepaald datde instellingenenorganenvande Europese Unie,alsmede de lidstatende artikelenuithetHandvestinachtmoetennemenvoor zover zijhetrechtvande Unie tenuitvoer brengen.
Inde voorgaande paragraafis opgemerktdatde inspecteur inNederlandse belastingzakenhetbeleid voertom voorafgaand aanhet vaststellenvande aanslag contactop te nemenmetde belastingplichtige over de voorgenomencorrecties op de aangifte.Uitde Europese wet- enregelgeving enjurisprudentie vloeitvoortdathetverdedigingsbeginseleengrondrechtis datdoor de lidstateninacht moetwordengenomenbijde uitvoering vanhetUnierecht.
De vraag die inditverband rijst,is ofde inspecteur metde wijze waarop hijhetbeleid uitvoert,voldoetaande Europese wet- en regelgeving op ditgebied.Inde praktijk blijktnamelijk datde inspecteur weliswaar aande belastingplichtige aankondigtdathijafwijkt vande ingediende aangifte,maar dathijde belastingplichtige vervolgens laatwetendathijtegende correcties bezwaar kanmaken. Voor de beantwoording vandeze vraag is hetrelevantom vastte stellenwanneer de inspecteur het(Europese) verdedigingsbeginselin achtmoetnemen.
4 UitvoeringvanhetUnierecht
UitzowelhetSopropé-arrestals art.41 Handvestvolgtdatvoor de vraag ofhet(Europese) verdedigingsbeginselinachtmoetworden
genomenvanbelang is ofde lidstaatbezig is methetuitvoerenvanhetUnierecht.
Kortgezegd zijnlidstatenbezig methetuitvoerenvanUnierechtbij(i) omzetting enuitvoering vaneenrichtlijnalsmede bijde toepassing vannationaalrechtdatis aangenomenter uitvoering daarvan,(ii) de tenuitvoerlegging vanandere EU-verplichtingen(bijvoorbeeld op basis vanverordeningenofbeschikkingen) en(iii) de restcategorie vanhandelingendie op andere grondenbinnenhet toepassingsgebied vanhetUnierechtvallen.
InhetarrestvanhetHofvanJustitie van22 november 2005[5]kunneneveneens aanknopingspuntenwordengevondenvoor de vraag watonder meer onder de werkingssfeer vanhetUnierechtvalt.Uitditarrestvolgtdateennationale wettelijke regeling die dientter uitvoering vaneenrichtlijnbinnende werkingssfeer vanhetUnierecht(toennog gemeenschapsrechtgenoemd) valt.
Totslotblijktuitde beschikking van1 maart2011[6]vanhetHofvanJustitie dateengeschilover eenbelastingaanslag buitenhetbereik vanhetHandvestvaltvoor zover de effectuering vanhetrechtvande Europese Unie nietaande orde is.
5 Omzetbelasting
Uithetvoorgaande blijktdathetvoor de vraag wanneer het(Europese) verdedigingsbeginselvantoepassing is,relevantis om vastte
stellenofuitvoering wordtgegevenaanhetUnierecht.
Onder de naam ‘omzetbelasting’ wordt– zo blijktuitart.1 WetOB 1968 – kortgezegd eenbelasting geheventer zake van(i) leveringen vangoederenendienstendoor eenondernemer,(ii) intracommunautaire verwervingendoor eenondernemer,(iii) intracommunautaire verwerving vannieuwe vervoermiddelenen(iv) invoer vangoederen.
Uitde memorie vantoelichting[7]bijde WetOB 1968 volgtdatde totstandkoming eninvoering vandeze wethetdirecte uitvloeiselis van twee Europese btw-richtlijnen.Ditbetekentdatde WetOB 1968 uitvoering geeftaanEuropese richtlijnenenderhalve sprake is van uitvoering vanhetUnierecht.
Eenbelastingplichtige kanaanditUnierechtrechtenontlenen.Eenvandeze rechtenis hetbeginselvaneerbiediging vande rechtenvan de verdediging.Onder ditrechtvalthetrechtom te wordengehoord voordateenbezwarend besluitwordtvastgesteld.Ditheeftgrote gevolgenvoor de werkwijze vande inspecteur.Immers,voorafgaand aanhetvaststellenvaneennaheffingsaanslag omzetbelasting die de belastingplichtige aanmerkelijk raakt,zalde inspecteur de belastingplichtige de gelegenheid moetengevenom te reagerenop de elementenwaarop hijde naheffingsaanslag wilbaseren.Geeftde inspecteur de belastingplichtige deze gelegenheid niet,danschendt hijhetverdedigingsbeginsel.De gevolgendie aaneendergelijke schending zijnverbonden,wordenin§ 8 behandeld.
6 Inkomstenbelastingenvennootschapsbelasting
De volgende vraag die gesteld kanwordenis ofook de WetIB 2001 ende WetVPB 1969 aangemerktkunnenwordenals wetten
waarinuitvoering wordtgegevenaanhetUnierecht.Deze vraag is vanbelang om vastte stellenofde inspecteur de verplichting heeft om bijopleggenvanaanslagenop basis vandeze wetgeving hetverdedigingsbeginselte respecteren.
Vennootschapsbelasting wordtgehevenvanwinstdie nietrechtstreeks aaneennatuurlijke persoontoevloeit,maar aaneen rechtspersoonofeendaarmee vergelijkbaar samenwerkingsverband[8].Bijde inrichting vande WetVPB 1969 is Nederland nog in hoge mate autonoom,maar er zijnook invloedenvanuitEuropa waar te nemen.Deze invloedenzijnmetname gerichtop positieve integratie (harmoniserende voorschriftenzoals de Moeder-dochterrichtlijn[9],de Fusierichtlijn[10]ende Interest- enroyaltyrichtlijn[11]). HoeweleenlidstaatzichaanEuropese regelgeving dientte houden,geldtdatinde WetVPB 1969 geenuitvoering wordtgegevenaan hetUnierecht.De invloed vanEuropa vindttotnutoe inbescheidenmate plaats door invoering vangeharmoniseerde regelgeving ende rechtspraak vanhetHofvanJustitie.
Ingevolge de WetIB 2001 wordteenbelasting gehevenvannatuurlijke personen.Grondslag voor deze belasting is hetbelastbaar inkomenvaneennatuurlijke persoon.Ook voor de heffing vaninkomstenbelasting geldtdatNederland autonoom kanhandelenendat de Europese invloed voornamelijk voortvloeituitde rechtspraak vanhetHofvanJustitie.
Hetvoorgaande levertde conclusie op datde heffing vanvennootschapsbelasting eninkomstenbelasting haar grondslag vindtin nationaalwettelijke regelingen.Ditheefttotgevolg datgeenuitvoering wordtgegevenaanhetUnierechtendatderhalve dus geendirect beroep op hetEuropese verdedigingsbeginsel– zoals datvolgtuithetSopropé-arrestenart.41 Handvest– kanwordengedaan. Betekentditdatde inspecteur voorafgaand aanhetvaststellenvaneen(navorderings)aanslag inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting voorbijkangaanaanhethorenvande belastingplichtige?
Hoewelde heffingenvaninkomstenbelasting envennootschapsbelasting geenEuropeesrechtelijke wortels hebben,valtnietinte zien waarom hetverdedigingsbeginselgeennationaalrechtelijke basis zouhebben.Inde eerste plaats valtnietinte zienwaarom een beginselvanEuropees rechtniettevens inhetNederlandse (fiscale) rechtverankerd zouzijn.Hetverdedigingsbeginselis eenprimair rechtdatinelke rechtsstaatbetekenis dienthebben.De codificatie inhetEuropese rechtheeftde Europese burgers op hetbelang van ditbeginselattentgemaakt.
Voorts blijktuitde jurisprudentie vande Hoge Raad datEuropeesrechtelijke beginselensteeds meer eendirecte nationale werking hebben.Zo heeftde Hoge Raad geoordeeld dathetbeginselvanberechting binneneenredelijke termijnvanart.6 EVRM een algemeenrechtsbeginselis.Als gevolg daarvanheeftditbeginselgevolgenvoor alle belastingenennietalleendie juridische verbintenissen,die striktgenomenonder art.6 EVRM vallen.[12]
Hetvoorgaande heefttotgevolg dathetverdedigbaar is dateeninspecteur ook bijhetvaststellenvaneen(navorderings)aanslag inkomstenbelasting ofvennootschapsbelasting rekening moethoudenmethetbeginselvaneerbiediging vande rechtenvande

verdediging.
7 Rechtspraakgevolgenschendingverdedigingsbeginsel
InhetSopropé-arrest[13]heefthetHofvanJustitie hetverdedigingsbeginselduidelijk op de kaartgezet.Nieuwwas ditbeginselniet.
Voor de oorsprong vande eerbiediging vande rechtenvande verdediging moetwordenteruggegaannaar eenarrestvanhetHofvan Justitie uit1974.Inditarrestvan23 oktober 1974 (TransoceanMarine PaintAssociation) aanvaardde hetHofvanJustitie als algemene regeldat‘de adressantenvanoverheidsbeslissingen,die aanmerkelijk inhunbelangenwordengetroffen,instaatmoetenworden gesteld hunstandpuntgenoegzaam kenbaar te maken’.
Door hetSopropé-arrest[14]is hetaantalberoepenop hetverdedigingsbeginselaanmerkelijk toegenomen.Bijeendergelijk beroep moetde rechter nietalleenvaststellenofditbeginselis geschonden,maar ook welke gevolgenaaneenschending vanditbeginsel moetenwordenverbonden.Hierover heefthetHofvanJustitie zichnietduidelijk uitgelaten.Uitde rechtspraak vanhetHofvanJustitie kunneninfeite drie lijnenwordengedestilleerd (harde lijn,zachte lijnenbelangenafweging) waaruitblijkthoe moetwordenomgegaan meteenschending vanhetverdedigingsbeginsel.
De harde lijn[15]houdtindathetbetreffende besluitvanwege de schending moetwordenvernietigd.De zachte lijn[16]houdt– kort gezegd – indatvernietiging alleenaande orde is als de mogelijkheid bestaatdateenander besluitzouzijngenomenindienalle voorschriftenvoor de totstandkoming vanhetbesluitzoudenzijnnageleefd.De belangenafweging[17]betekentdatde rechter de belangenvande belastingplichtige afweegttegende belangenvande openbare orde en/ofhetalgemeenbelang.Indeze afweging moetmeegewogenwordenofde belastingplichtige is geschaad inzijnbelangen.
Ook inde nationale rechtspraak wordthetbelang vanhetbeginselvande eerbiediging vande rechtenvande verdediging erkend.Zo kanvoor eenuitspraak ineenomzetbelastingzaak wordenverwezennaar de uitspraak vanRechtbank DenHaag van25 januari 2011. [18]De rechtbank overwoog:
‘2.24.Voor watbetreftde naheffingsaanslag metaanslagnummer [nummer]geldtdatdeze zonder aankondiging voorafis uitgereiktaan eiseres endirectenineens invorderbaar is gesteld.Aaneiseres is derhalve terzake vandeze naheffingsaanslag inhetgeheelniet voorafgaand aanhetopleggenvande aanslag de gelegenheid gebodenhaar standpuntenkenbaar te makenover de elementen waarop de belastingdienstdie aanslag heeftgebaseerd.Daarmee is naar hetoordeelvande rechtbank hetbeginselvaneerbiediging vande rechtenvande verdediging geschonden.Zoals uithetarrestvanhetHvJ EGvan10 juli 1980,30/78 (Distillers Company),LJN: BE4738,Jurispr.blz.2229 ende arrestenvande HRvan18 april2008,nr.37 790,LJN:AF7495 en15 mei 2009,nr.08/00437 LJN: BI3751 kanwordenafgeleid,hoefteendergelijke schending vaneenprocedureregelgeengevolgente hebbenvoor de naheffingsaanslag indiende belastingplichtige door de gang vanzakennietis benadeeld.
2.25.Nuaaneiseres inhetgeheelgeentermijnis gebodenom haar standpuntenkenbaar te makenende aanslag directenineens invorderbaar is gesteld als gevolg waarvaneiseres de aanslag moestbetalennog voordatzijde gelegenheid heeftgehad zichdaarover uitte laten,is reeds om die redensprake vanbenadeling vaneiseres.Aande schending vande procedureregelkandaarom niet wordenvoorbijgegaan.’
De Haagse rechter concludeertdateenschending vanhetbelangrijke grondrecht(eerbiediging vande rechtenvande verdediging) een vernietiging vande aanslag totgevolg heeft.Voor de omzetbelasting geldtdatdittotop hedende enige uitspraak is die is gepubliceerd op hetgebied vande toepassing vanhetverdedigingsbeginsel.
Inhetdouanerechtis almeer ervaring opgedaanmetde gevolgendie zoudenmoetenwordenverbondenaande schending vanhet verdedigingsbeginsel.Uitde jurisprudentie die op ditgebied is gewezen,blijktdatde rechter – netals hetHofvanJustitie – op meerdere gedachtenhinkt.Ook deze gedachtenkunneninfeite wordenondergebrachtineenharde lijn[19](vernietiging vande aanslag) eneenzachte lijn[20](belastingplichtige benadeeld).
8 Rechtsgevolgenschendingverdedigingsbeginsel
Zoals uithetvoorgaande blijkt,zijnde rechtsgevolgendie door de rechters wordenverbondenaande schending vanhet
verdedigingsbeginselnietunaniem.ZowelhetHofvanJustitie als de Nederlandse rechters hinkenop meerdere gedachten.Ditwordt ook door A GVanHiltengeconcludeerd inhaar conclusie van23 juni 2011[21].Indeze douanezaak steltzijde Hoge Raad voor om prejudiciële vragente stellenaanhetHofvanJustitie om deze onduidelijkheid op te lossen.
Indeze paragraafwordtingegaanop de vraag watde wenselijke gevolgenzoudenmoetenzijndie verbondenzijnaande schending van hetverdedigingsbeginsel.Daarbijwordteenuitstapje gemaaktnaar hetstrafrecht.Hetverdedigingsbeginselkomtnamelijk ook voor in hetstrafrecht.Als de strafrechter oordeeltdatditbeginselis geschonden,spreekthijvaneenvormverzuim.Eendergelijk verzuim doet zichvoor als eenstrafprocesrechtelijke geschrevenen/ofongeschrevenvormvoorschriftnietwordtnageleefd.Over de gevolgendie zijn verbondenaaneenstrafrechtelijk vormverzuim is eenaantalbelangrijke arrestengewezen,te weten:hetzogenoemde Zwolsman-arrest[22],hetKarman-arrest[23]enhetafvoerpijp-arrest[24].
Uitdeze arrestenblijktdatde strafrechter eenaantalstappenmoetdoorlopenvoordathijkanvaststellenofenzo ja welke sancties aan hetvormverzuim moetenwordenverbonden.De eerste stap is datde strafrechter moetnagaanofherstel(nog) mogelijk is.Is datniethet geval,danis de volgende stap hetbeoordelenofbewijsuitsluiting,strafvermindering ofniet-ontvankelijkheid de juiste remedie is tegen de schending.
Passenwe deze strafrechtelijke stappentoe op de fiscaliteitdangeldthetvolgende.De belastingrechter moetinde eerste plaats vaststellenofhetverzuim kanwordenhersteld.Als de inspecteur eenaanslag heeftvastgesteld die de belastingplichtige aanmerkelijk raaktzonder de belastingplichtige daaraanvoorafgaand de gelegenheid te gevenop de elementendaarvante reageren,kandatniet hersteld worden.De tijd kanimmers nietwordenteruggedraaid.Datde belastingplichtige ineenlatere fase alsnog zijnbezwaren kenbaar kanmaken,bijvoorbeeld door hetinstellenvanbezwaar,maaktditnietanders.HetHofvanJustitie[25]heeftnamelijk geoordeeld dateenschending vanhetrechtop toegang tothetdossier inde procedure voorafgaand aande vaststelling vaneen beschikking nietgedektkanwordendoor hetenkele feitdatdie toegang tijdens de gerechtelijke procedure mogelijk is geworden. Analoog aanditarrestbetekentditdathetniethorennietkanwordenhersteld doordateenbelastingplichtige later inde procedure alsnog zijnbezwarenover de elementennaar vorenkanbrengen.
Ditbetekentdatde rechter nietanders kanoordelendandathetverzuim nietkanwordenhersteld.De volgende vraag is danook welke consequentie aande schending moetwordenverbonden.
Eenmogelijke consequentie instrafzakenis hetuitsluitenvanbewijs.Deze bewijsuitsluiting is aande orde als bewijsmateriaaldoor het verzuim is verkregenendoor de onrechtmatige bewijsvergaring eenbelangrijk (strafvordering) voorschriftofrechtsbeginselin aanzienlijke mate is geschonden.Deze consequentie is lastig te rijmenmeteenschending vanhetverdedigingsbeginselineenfiscale zaak.Als de inspecteur eenbelastingplichtige niethoortvoorafgaand aanhetvaststellenvande aanslag danheefthijinfeite geen bewijs onrechtmatig verkregen.Sterker nog,hijheeftdoor deze handelwijze eigenlijk hetrisico gelopendathijbelangrijke informatie niet heeftgekregen.De consequentie om bewijs uitte sluitenbijde beoordeling vande zaak is derhalve geenmogelijkheid om genoegdoening te gevenaande schending vanhetverdedigingsbeginselineenfiscale zaak.
De tweede mogelijkheid is de schending sanctionerendoor strafvermindering.Strafvermindering kanwordentoegepastals (i) de verdachte daadwerkelijk nadeelheeftondervonden,(ii) ditnadeelis veroorzaaktdoor hetverzuim,(iii) hetnadeelgeschiktis voor compensatie door middelvanstrafvermindering en(iv) strafvermindering ook inhetlichtvanhetbelang vanhetgeschondenvoorschrift ende ernstvanhetverzuim gerechtvaardigd is.Ook deze mogelijkheid kannietwordentoegepastineenfiscale zaak.Immers,de aanslag die de inspecteur vaststelt,is eengebondenbeschikking.Ditbetekentdatde rechter eenschending vanhet

verdedigingsbeginselnietongedaankanmakendoor bijvoorbeeld de aanslag met20% te verminderen.
De derde enlaatste mogelijkheid is de niet-ontvankelijkverklaring.Deze mogelijkheid heefttotgevolg dathetOpenbaar Ministerie het rechtverspeeltom de verdachte te vervolgen.Ineenfiscale zaak zoudeze sanctie moetenworden‘omgekat’ inhetverspelenvanhet rechtvande inspecteur om de belasting te mogenheffen.Voor de niet-ontvankelijkverklaring ineenstrafzaak is aanleiding als sprake is van‘ernstige inbreukenop de beginselenvaneenbehoorlijke procesorde,waardoor doelbewustofmetgrove veronachtzaming vande belangenvande verdachte aandiens rechtop eeneerlijke behandeling vanzijnzaak tekortis gedaan’.
Uithetvoorgaande is geblekendathetverdedigingsbeginseleengrondrechtis vande Europese Unie.Voor belastingendie zijngeënt op Europese regelgeving geldtdatditbeginselis vastgelegd inhetHandvest,maar ook volgtuitde jurisprudentie vanhetHofvan Justitie.Voor de inspecteur kenbare bronnendie hijbijde uitoefening vanzijnwerk inachtmoetnemen.Voor de overige belastingen geldtdathetverdedigingsbeginselals onderdeelvande algemene beginselenvanbehoorlijk bestuur inachtmoetwordengenomen. Handeltde inspecteur instrijd hiermee,dankandus gezegd wordendathijinfeite doelbewustenmetgrove veronachtzaming de belangenvande belastingplichtige tekortdoet.De inspecteur moetimmers beroepshalve bekend zijnmetditbelangrijke grondrecht.Dit bekentdatde fiscale variantvande niet-ontvankelijkverklaring,ofwelde inspecteur verspeeltzijnrechtom de belasting te heffen,de enige mogelijkheid is om genoegdoening te gevenvoor de schending vanhetverdedigingsbeginsel.
9 Conclusie
Hetverdedigingsbeginselomvat(i) hetrechtom heteigenstandpuntkenbaar te maken,(ii) hetrechtop inzage inde stukken,(iii) het
rechtop geheimhouding vanzakengeheimenenandere vertrouwelijke stukken,(iv) hetrechtop voldoende tijd ter voorbereiding vande verdediging,(v) hetrechtop bijstand enlegalprivilege en(vi) hetrechtom zichzelfniette incrimineren.
Inhetvoorgaande is uitgebreid ingegaanop hetop hetonderdeel‘hetrechtom heteigenstandpuntkenbaar te maken’.Dithoorrecht komtinverschillende fases vaneenfiscale procedure naar voren.Inde bezwaarfase kanbijvoorbeeld de belastingplichtige verzoeken om te wordengehoord.HetHofvanJustitie heeftmethetSopropé-arrest[26]hethorenvoorafgaand aanhetvaststellenvaneenaanslag die de belastingplichtige aanmerkelijk raakt,uitdrukkelijk op de kaartgezet.Ditgrondrechtis ook vastgelegd inart.41 Handvest.
Voor belastingendie zijngeëntop Europese regelgeving (zoals de omzetbelasting ende douanerechten) geldtdatdirecteenberoep op hetSopropé-arrestenart.41 Handvestkanwordengedaan.Steltde inspecteur voor die belastingeneenaanslag vastdie de belastingplichtige aanmerkelijk raakt,danzalhijde belastingplichtige voorafgaand daaraaninde gelegenheid moetenstellenzichuitte latenover de elementen.
Voor belastingendie nietop Europese regelgeving zijngeënt(zoals de inkomstenbelasting envennootschapsbelasting) geldtdatniet valtinte zienwaarom hetverdedigingsbeginselgeennationaalrechtelijke basis zouhebben.EenbeginselvanEuropees rechtmoet tevens inhetNederlandse (fiscale) rechtverankerd zijnaangezienhetverdedigingsbeginseleenprimair rechtis datinelke rechtsstaat betekenis dienthebben.Ditbelang wordtdoor de Hoge Raad ook gezientenaanzienvanhetbeginselvanberechting binneneen redelijke termijn.Immers tenaanziendaarvanheeftde Hoge Raad geoordeeld dateenberechting binneneenredelijke termijneen algemeenrechtsbeginselis.Ook voor deze belastingengeldtderhalve datde inspecteur voorafgaand aanhetvaststellenvaneen aanslag die de belastingplichtige aanmerkelijk raaktdeze inde gelegenheid dientte stellente reagerenop de elementen.
Uitde jurisprudentie blijktdathetHofvanJustitie ende Nederlandse rechters nietunaniem zijninde gevolgendie aaneenschending moetenwordenverbondenals de inspecteur hetverdedigingsbeginselschendt.Inditartikelis ingegaanop de vraag welk gevolg verbondenzoumoetenwordenaande schending vanhetverdedigingsbeginsel.Hierbijis aansluiting gezochtbijde jurisprudentie in strafzakenaangeziendaarinalruime ervaring is opgedaanmetde vraag welke gevolgenmoetenwordenverbondenaaneen vormverzuim.Uitdie jurisprudentie blijktdatdeze genoegdoening kanbestaanuit(i) bewijsuitsluiting,(ii) strafvermindering of(iii) niet-ontvankelijkheid.Deze eerste twee strafrechtelijke genoegdoeningenkunnenineenfiscale procedure nietwordengebruikt.Enerzijds omdatde inspecteur door niette horengeenonrechtmatig bewijs heeftverkregen,maar hetrisico heeftgelopenom belangrijk bewijs niette krijgenenanderzijds omdatbelastingenop basis vande wetwordengehevenengebondenbeslissingenzijnwaardoor vermindering vande belastingheffing nietmogelijk is.Blijftdus over de fiscale variantvande niet-ontvankelijkheid.Steltde inspecteur eenaanslag vastdie de belastingplichtige aanmerkelijk raaktzonder de belastingplichtige inde gelegenheid te stellenzichdaaraan voorafgaand over de elementenuitte laten,danverspeeltde inspecteur zijnrechtom belasting te heffen.De reeds vastgestelde aanslag moetindatgevalwordenvernietigd.
[1]R.J.G.M.Widdershoven,M.J.M.Verhoeven,e.a.,DeEuropeseAgendavandeAwb,p.79.
[2]HvJ 18 december 2008,zaak C-349/07 (Sopropé).
[3]HvJ 18 december 2008,zaak C-349/07 (Sopropé).
[4]Handvestvande Grondrechtenvande Europese Unie van14 december 2007,Pb.C 303/1.
[5]HvJ 22 november 2005,zaak C-144/04 (Mangold).
[6]HvJ 1 maart2011,zaak C-457/09 (Chantry).
[7]KamerstukkenII,1967-1968,9324,nr.3,p.11.
[8]De WetVPB 1969 duidtdeze samenwerkingsverbandenonder de verzamelnaam ‘lichamen’.
[9]Richtlijnvan23 juli 1990,90/435/EEG,PbEG1990/L 225,zoals gewijzigd bijRichtlijnvan22 december 2003,2003/123/EG,Pb EG2004/L 7.
[10]Richtlijnvan19 oktober 2009,2009/133/EG,PbEUL 310.Deze richtlijnvervangtde Richtlijnvan23 juli 1990,90/434/EEG,Pb EG1990/L 225 zoals bedoeld inart.17 Fusierichtlijn.
[11]Richtlijnvan3 juni 2003,2003/49/EG,PbEGL 157 (3 juni 2003) respectievelijk PbEUL 157 en159 (29 april2004).
[12]Zie onder andere HR10 juni 2011,nr.09/05112,NTFR2011/1367,V-N2011/31.5.
[13]HvJ 18 december 2008,zaak C-349/07 (Sopropé).
[14]HvJ 18 december 2008,zaak C-349/07 (Sopropé).

[15]HvJ 29 juni 1994,zaak C-135/92 (Fiskano);HvJ 24 oktober 1996,zaak C-32/95 P (Lisrestal);HvJ 21 september 2000,zaak C-
462/98 P (Mediocurso);HvJ 8 maart2007,zaak C-44/06 (Gerlach),NTFR2007/482 enHvJ 25 oktober 2011,zaak C-109/10 enC-110/10 (Solvay).
[16]HvJ 10 juli 1980,zaak C-30/78 (Distillers CompanyLimited);HvJ 21 maart1990,zaak C-142/87 (België);HvJ 2 oktober 2003, zaak C-194/99 (ThyssenStahl) enHvJ 1 oktober 2009,zaak C-141/09 (FoshanShunde YongjianHousewares & Hardware Co Ltd.).
[17]HvJ 15 juni 2006,zaak C-28/05 (Dokter e.a.).
[18]Rechtbank DenHaag 25 januari 2011,nrs.AWB 08/6449 OB enAWB 08/6450 OB,NTFR2011/1834,LJN:BR2076.
[19]Rechtbank Haarlem 12 maart2009,nr.AWB 07/6680 en07/6681,LJN:BH9755 enRechtbank Haarlem 9 juli 2010,AWB 08/3520,NTFR2010/2042,LJN:BN4176.
[20]Zie onder andere HofAmsterdam 20 mei 2010,nr.08/00209,LJN:BM6653;HofAmsterdam 20 mei 2010,nr.08/00208,NTFR 2010/1417,LJN:BM6651;HofAmsterdam 21 oktober 2010,nrs.P07/00978,P07/00981,P07/00992,P07/00996,P07/00997 en
P07/00998,LJN:BO1788;HofAmsterdam 21 oktober 2010,nr.07/00977,NTFR2010/2629,LJN:BO1785;HofAmsterdam 27 januari 2011,nr.09/00357,NTFR2011/794,LJN:BP2612;HofAmsterdam 21 april2011,nr.10/00172,LJN:BQ2794 en Rechtbank Haarlem 28 juni 2011,nr.AWB09/3907,NTFR2011/1947,LJN:BR5632.
[21]Conclusie A-GVanHilten23 juni 2011,nr.CPG10/02774,LJN:BR0666.
[22]HR19 december 1995,nr.101.269,LJN:ZD0328.
[23]HR1 juni 1999,nr.110.489,LJN:ZD1143.
[24]HR30 maart2004,nr.00281/03,LJN:AM2533.
[25]HvJ 15 oktober 2002,zaak C-238/99,C-244/99,C-247/99,C-250/99,C-252/99 enC-254/99 (Limburgse VinylMaatschappij e.a./Commissie).
[26]HvJ 18 december 2008,zaak C-349/07 (Sopropé).
Bron:http://www.ndfr.nl/link/MBB2012-06-04 Datum:2-2-2015 13:24:11
Alle rechten voorbehouden. Alle auteursrechten en databankrechten van deze tekst worden uitdrukkelijk voorbehouden. Deze rechten berusten bij Sdu Uitgevers. Niets uit NDFRmag worden verveelvoudigd, opgeslagen in een geautomatiseerd gegevensbestand ofopenbaar gemaakt in enige vorm ofop enige wijze, hetzij elektronisch,mechanisch, door fotokopieën, opnamen ofenige andere manier, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever.
All rights reserved. No part ofthis publication may be reproduced, stored in a retrieval system, or transmitted in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, without the publisher’s prior consent.



Weteringschans 237
1017 XH Amsterdam

T 020 - 676 04 81
F 020 - 676 04 82
E info@jaeger.nl

neem contact op